近期我局接到各方反映的一些增值稅征管操作問(wèn)題。為統(tǒng)一政策口徑，便于納稅人執(zhí)行，稅務(wù)總局發(fā)布了《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確中外合作辦學(xué)等若干增值稅征管問(wèn)題的公告》（以下稱(chēng)“《公告》”），對(duì)相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了明確。現(xiàn)就《公告》的主要內(nèi)容解讀如下：
　　一、關(guān)于中外合作辦學(xué)提供教育服務(wù)取得的收入免征增值稅政策
　　目前的營(yíng)改增政策規(guī)定，從事學(xué)歷教育的學(xué)校提供的教育服務(wù)免征增值稅。近接部分學(xué)校反映，境外教育機(jī)構(gòu)與境內(nèi)學(xué)校開(kāi)展中外合作辦學(xué)過(guò)程中，境外教育機(jī)構(gòu)自境內(nèi)學(xué)校取得的收入，是否可享受增值稅免稅政策，現(xiàn)行規(guī)定不明確。本次《公告》中明確，境外教育機(jī)構(gòu)與境內(nèi)從事學(xué)歷教育的學(xué)校開(kāi)展中外合作辦學(xué)過(guò)程中，提供學(xué)歷教育服務(wù)取得的收入，也可同樣享受免征增值稅政策。
　　二、關(guān)于航空運(yùn)輸銷(xiāo)售代理企業(yè)提供境內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)差額計(jì)稅政策
　?。ㄒ唬┚硟?nèi)機(jī)票代理服務(wù)的銷(xiāo)售額
　　航空運(yùn)輸銷(xiāo)售代理企業(yè)提供境內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除向客戶(hù)收取并支付給航空運(yùn)輸企業(yè)或其他航空運(yùn)輸銷(xiāo)售代理企業(yè)的境內(nèi)機(jī)票凈結(jié)算款和相關(guān)費(fèi)用后的余額為銷(xiāo)售額。
　?。ǘ┖戏ㄓ行У目鄢龖{證
　　按照不同類(lèi)型的企業(yè)，可分為兩種情形的扣除憑證。
　　1.支付給航空運(yùn)輸企業(yè)的款項(xiàng)，扣除憑證包括下列兩項(xiàng)之一：
　?。?）國(guó)際航空運(yùn)輸協(xié)會(huì)（IATA）開(kāi)賬與結(jié)算計(jì)劃（BSP）對(duì)賬單；
　?。?）航空運(yùn)輸企業(yè)的簽收單據(jù)。
　　2.支付給其他航空運(yùn)輸銷(xiāo)售代理企業(yè)的款項(xiàng)，以代理企業(yè)間的簽收單據(jù)為合法有效憑證。
　?。ㄈ┌l(fā)票的種類(lèi)及金額
　　航空運(yùn)輸銷(xiāo)售代理企業(yè)就取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，向購(gòu)買(mǎi)方開(kāi)具行程單，或開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。
　　三、關(guān)于納稅人通過(guò)省級(jí)土地行政主管部門(mén)設(shè)立的交易平臺(tái)轉(zhuǎn)讓補(bǔ)充耕地指標(biāo)增值稅政策
　　目前，我國(guó)實(shí)行占用耕地補(bǔ)償制度，即非農(nóng)業(yè)建設(shè)占用多少耕地，就應(yīng)補(bǔ)充多少數(shù)量和質(zhì)量相當(dāng)?shù)母?，根?jù)《土地管理法》和《耕地占補(bǔ)平衡考核辦法》等法律法規(guī)要求，各省、自治區(qū)、直轄市（以下統(tǒng)稱(chēng)“各省”）應(yīng)確保本行政區(qū)域內(nèi)的耕地總量不減少。由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平差異和土地資源分布不均衡，不同市縣對(duì)耕地占用的需求也各不相同。為確保耕地總量不減少，優(yōu)化土地資源配置，各省陸續(xù)出臺(tái)管理辦法，實(shí)現(xiàn)了補(bǔ)充耕地指標(biāo)的跨市縣轉(zhuǎn)讓。補(bǔ)充耕地指標(biāo)，實(shí)質(zhì)上是一種占用耕地進(jìn)行建設(shè)開(kāi)發(fā)的權(quán)益，納稅人發(fā)生的轉(zhuǎn)讓補(bǔ)充耕地指標(biāo)行為，應(yīng)按照銷(xiāo)售無(wú)形資產(chǎn)稅目繳納增值稅。為統(tǒng)一表述，《公告》采用了“補(bǔ)充耕地指標(biāo)”這一名稱(chēng)，各省出臺(tái)的管理辦法中采用的其他名稱(chēng)，只要與“補(bǔ)充耕地指標(biāo)”實(shí)質(zhì)相同，均可適用本條政策規(guī)定。
　　四、關(guān)于因重大資產(chǎn)重組形成的限售股買(mǎi)入價(jià)的確定問(wèn)題
　　稅務(wù)總局2016年第53號(hào)公告中，按照限售股的形成原因分別明確了限售股買(mǎi)入價(jià)的確定原則。其中，因重大資產(chǎn)重組形成的限售股，以該上市公司因重大資產(chǎn)重組股票停牌前一交易日的收盤(pán)價(jià)為買(mǎi)入價(jià)計(jì)算銷(xiāo)售額。近接地方反映，存在一些特殊情況，即上市公司在重大資產(chǎn)重組前已處于非正常上市狀態(tài)，比如因業(yè)績(jī)未達(dá)標(biāo)等原因已被交易所暫停上市，因此不存在因重大資產(chǎn)重組而實(shí)施停牌。
　　針對(duì)上述情況，本次《公告》中明確，上市公司因?qū)嵤┲卮筚Y產(chǎn)重組形成的限售股，因重大資產(chǎn)重組停牌的，按照2016年53號(hào)公告第五條第（三）項(xiàng)的規(guī)定，以該上市公司因重大資產(chǎn)重組股票停牌前一交易日的收盤(pán)價(jià)為買(mǎi)入價(jià)；在重大資產(chǎn)重組前已經(jīng)暫停上市的，以上市公司完成資產(chǎn)重組后股票恢復(fù)上市首日的開(kāi)盤(pán)價(jià)為買(mǎi)入價(jià)。
　　五、關(guān)于拍賣(mài)行適用的增值稅政策問(wèn)題
　　1999年稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于拍賣(mài)行取得的拍賣(mài)收入征收增值稅、營(yíng)業(yè)稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1999〕40號(hào)），對(duì)拍賣(mài)行受托拍賣(mài)增值稅應(yīng)稅貨物，向買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照4%（2014年7月1日后調(diào)整為3%）的征收率征收增值稅；對(duì)拍賣(mài)行向委托方收取的手續(xù)費(fèi)征收營(yíng)業(yè)稅。
　　2016年全面推開(kāi)營(yíng)改增以后，對(duì)拍賣(mài)行取得的手續(xù)費(fèi)收入，已由繳納營(yíng)業(yè)稅改為繳納增值稅。結(jié)合政策調(diào)整變化情況，本次《公告》中明確，停止執(zhí)行國(guó)稅發(fā)〔1999〕40號(hào)文件，對(duì)拍賣(mài)行受托拍賣(mài)取得的手續(xù)費(fèi)或傭金收入，按照“經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)”繳納增值稅。
　　六、關(guān)于納稅人銷(xiāo)售機(jī)器設(shè)備同時(shí)提供安裝服務(wù)，安裝服務(wù)的計(jì)稅方法及后續(xù)機(jī)器設(shè)備維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)的適用稅率問(wèn)題
　　納稅人銷(xiāo)售機(jī)器設(shè)備同時(shí)提供安裝服務(wù)，包括以下兩種情形：
　　（一）納稅人銷(xiāo)售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時(shí)提供安裝服務(wù)
　　按照現(xiàn)行規(guī)定，這種情況下納稅人應(yīng)分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷(xiāo)售額。機(jī)器設(shè)備銷(xiāo)售給甲方后，又交給機(jī)器設(shè)備銷(xiāo)售企業(yè)負(fù)責(zé)安裝，可以將此機(jī)器設(shè)備視為“甲供”的機(jī)器設(shè)備，機(jī)器設(shè)備銷(xiāo)售企業(yè)提供的安裝服務(wù)也可視為為甲供工程提供的安裝服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。
　?。ǘ┘{稅人銷(xiāo)售外購(gòu)機(jī)器設(shè)備的同時(shí)提供安裝服務(wù)
　　這種情形下又分兩種情況。一是納稅人未分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷(xiāo)售額，那么應(yīng)按照混合銷(xiāo)售的有關(guān)規(guī)定，確定其適用稅目和稅率。二是納稅人已按照兼營(yíng)的有關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷(xiāo)售額，同樣可以將此機(jī)器設(shè)備視為“甲供”的機(jī)器設(shè)備，將納稅人提供的安裝服務(wù)視為為甲供工程提供的安裝服務(wù)，選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。
　　另外，本次《公告》中還明確，納稅人對(duì)安裝運(yùn)行后的機(jī)器設(shè)備提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。
　　七、關(guān)于試點(diǎn)前發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅業(yè)務(wù)補(bǔ)開(kāi)增值稅發(fā)票問(wèn)題
　　為保障全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)工作順利實(shí)施，2017年4月總局發(fā)布《關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)），規(guī)定“納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開(kāi)發(fā)票的，可于2017年12月31日前開(kāi)具增值稅普通發(fā)票（稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外）”。
　　政策到期后，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)及部分納稅人反映，因銷(xiāo)售周期長(zhǎng)、實(shí)際業(yè)務(wù)發(fā)生變化等原因仍然需要補(bǔ)開(kāi)發(fā)票。為了形成幫助納稅人解決問(wèn)題的長(zhǎng)效機(jī)制，本次《公告》中明確，對(duì)納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營(yíng)業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，包括已經(jīng)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅或補(bǔ)繳營(yíng)業(yè)稅的業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開(kāi)發(fā)票的，可開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，且不再規(guī)定納稅人可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票的時(shí)限，同時(shí)規(guī)定納稅人應(yīng)完整保留相關(guān)資料備查。

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