一、公告出臺背景
為進一步鼓勵企業(yè)加大研發(fā)投入，有效促進企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新活動，10月21日國務院第109次常務會議決定，進一步完善企業(yè)研發(fā)費用稅前加計扣除政策。根據(jù)國務院決定，10月30日，財政部、國家稅務總局和科技部制定下發(fā)了《關于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號，以下簡稱《通知》），對研發(fā)費用稅前加計扣除政策進行了明確。為進一步明確政策執(zhí)行口徑，保證優(yōu)惠政策的貫徹實施，根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及通知的規(guī)定，制訂本公告。
二、公告主要內(nèi)容
?。ㄒ唬┟鞔_從事研發(fā)活動人員的范圍
公告明確研發(fā)人員包括研究人員、技術人員和輔助人員三類。研發(fā)人員既可以是本企業(yè)的員工，也可以是外聘的。外聘研發(fā)人員明確為與本企業(yè)簽訂勞務用工協(xié)議（合同）或臨時聘用的研究人員、技術人員、輔助人員，勞務派遣的研究人員、技術人員、輔助人員也包括在內(nèi)。上述人員中的輔助人員不應包括為研發(fā)活動從事后勤服務的人員。
（二）明確同時享受加速折舊的固定資產(chǎn)加計扣除折舊額的計算
企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用可按規(guī)定享受加計扣除，因此公告明確，企業(yè)用于研發(fā)活動的儀器、設備，符合稅法規(guī)定且選擇享受加速折舊優(yōu)惠政策的，在享受研發(fā)費用加計扣除政策時，就已經(jīng)進行會計處理計算的折舊、費用的部分加計扣除，且不得超過按稅法規(guī)定計算的金額。
例1：甲汽車制造企業(yè)2015年12月購入并投入使用一專門用于研發(fā)活動的設備，單位價值1200萬元，會計處理按8年折舊，稅法上規(guī)定的最低折舊年限為10年，不考慮殘值。甲企業(yè)對該項設備選擇縮短折舊年限的加速折舊方式，折舊年限縮短為6年（10×60%=6）。2016年企業(yè)會計處理計提折舊額150萬元（1200/8=150），稅收上因享受加速折舊優(yōu)惠可以扣除的折舊額是200萬元（1200/6=200），申報研發(fā)費用加計扣除時，就其會計處理的“儀器、設備的折舊費”150萬元可以進行加計扣除75萬元（150×50%=75）。若該設備8年內(nèi)用途未發(fā)生變化，每年均符合加計扣除政策規(guī)定，則企業(yè)8年內(nèi)每年均可對其會計處理的“儀器、設備的折舊費”150萬元進行加計扣除75萬元。
例2：接上例，如企業(yè)會計處理按4年進行折舊，其他情形不變。則2016年企業(yè)會計處理計提折舊額300萬元（1200/4=300），稅收上可扣除的加速折舊額為200萬元（1200/6=200），申報享受研發(fā)費用加計扣除時，對其在實際會計處理上已確認的“儀器、設備的折舊費”，但未超過稅法規(guī)定的稅前扣除金額200萬元可以進行加計扣除100萬元（200×50%=100）。若該設備6年內(nèi)用途未發(fā)生變化，每年均符合加計扣除政策規(guī)定，則企業(yè)6年內(nèi)每年均可對其會計處理的“儀器、設備的折舊費”200萬元進行加計扣除100萬元。
?。ㄈ┟鞔_多用途對象的費用歸集要求
考慮到企業(yè)尤其是中小企業(yè)，從事研發(fā)活動的人員同時也會承擔生產(chǎn)經(jīng)營管理等職能，用于研發(fā)活動的儀器、設備、無形資產(chǎn)同時也會用于非研發(fā)活動，《通知》對允許加計扣除的研發(fā)費用不再強調(diào)“專門用于”。為有效劃分這類情形，公告明確，企業(yè)應對此類人員活動情況及儀器、設備、無形資產(chǎn)的使用情況做必要記錄，并將其實際發(fā)生的相關費用按實際工時占比等合理方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用間分配，未分配的不得加計扣除。
?。ㄋ模┟鞔_其他相關費用的歸集與限額計算
研發(fā)費用的歸集范圍除其他相關費用外僅限于《通知》列舉的項目，考慮到其他相關費用名目不一，不能窮盡列舉，因此《通知》參照高新技術企業(yè)研發(fā)費用的相關規(guī)定，明確與研發(fā)活動直接相關的其它相關費用，不得超過可加計扣除研發(fā)費用總額的10%。公告進一步明確了該限額的計算：應按項目分別計算，每個項目可加計扣除的其他相關費用都不得超過該項目可加計扣除研發(fā)費用總額的10%。按照《通知》規(guī)定，假設某一研發(fā)項目的其他相關費用的限額為X，《通知》第一條允許加計扣除的研發(fā)費用中的第1項至第5項費用之和為Y，那么X =（X+Y）×10%，即X=Y×10%/(1-10%)。
例：某企業(yè)2016年進行了二項研發(fā)活動A和B，A項目共發(fā)生研發(fā)費用100萬元，其中與研發(fā)活動直接相關的其他費用12萬元，B共發(fā)生研發(fā)費用100萬元，其中與研發(fā)活動直接相關的其他費用8萬元，假設研發(fā)活動均符合加計扣除相關規(guī)定。A項目其他相關費用限額=（100-12）×10%/(1-10%)=9.78，小于實際發(fā)生數(shù)12萬元，則A項目允許加計扣除的研發(fā)費用應為97.78萬元（100-12+9.78=97.78）。B項目其他相關費用限額=（100-8）×10%/(1-10%)=10.22，大于實際發(fā)生數(shù)8萬元，則B項目允許加計扣除的研發(fā)費用應為100萬元。
該企業(yè)2016年可以享受的研發(fā)費用加計扣除額為98.89萬元[（97.78+100）×50%=98.89]。
?。ㄎ澹┟鞔_特殊收入應扣減可加計扣除的研發(fā)費用
企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用可按規(guī)定享受加計扣除政策，實務中常有已歸集計入研發(fā)費用、但在當期取得的研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入，此類收入均為與研發(fā)活動直接相關的收入，應沖減對應的可加計扣除的研發(fā)費用。為簡便操作，公告明確，此類收入應沖減當期可加計扣除的研發(fā)費用，不足沖減的，允許加計扣除的研發(fā)費用按零計算。
生產(chǎn)單機、單品的企業(yè)，研發(fā)活動直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷售，產(chǎn)品所耗用的料、工、費全部計入研發(fā)費用加計扣除不符合政策鼓勵本意?？紤]到材料費用占比較大且易于計量，為強化政策導向，公告明確，研發(fā)活動直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷售的，研發(fā)費用中對應的材料費用不得加計扣除。
（六）明確財政性資金用于研發(fā)形成的研發(fā)費支出不得加計扣除
《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或者資產(chǎn)，不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除。據(jù)此，《公告》明確，企業(yè)取得作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發(fā)活動所形成的費用或無形資產(chǎn)，不得計算加計扣除。未作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發(fā)活動所形成的費用或無形資產(chǎn)，可按規(guī)定計算加計扣除。
?。ㄆ撸┟鞔_允許加計扣除的研發(fā)費用的基本要求
研發(fā)費用的核算無論是計入當期損益還是形成無形資產(chǎn)，可加計扣除的研發(fā)費用都應屬于《通知》及公告規(guī)定的范圍，同時應符合法律、行政法規(guī)和國家稅務總局的稅前扣除的相關規(guī)定，即不得稅前扣除的項目也不得加計扣除。對于研發(fā)支出形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷，其攤銷年限應符合企業(yè)所得稅法實施條例規(guī)定，即除法律另有規(guī)定外，攤銷年限不得低于10年。
?。ò耍┟鞔_委托開發(fā)過程中委托方可加計扣除的研發(fā)費用金額
委托開發(fā)情形下，考慮到涉及商業(yè)秘密等原因，《通知》規(guī)定，企業(yè)委托外部機構或個人進行研發(fā)活動所發(fā)生的費用，按照費用實際發(fā)生額的80%由委托方加計扣除，受托方不得再進行加計扣除；除關聯(lián)方外委托方加計扣除時不再需要提供研發(fā)項目的費用支出明細情況。公告進一步明確，委托方發(fā)生的費用，可按規(guī)定全額稅前扣除；加計扣除時按照委托方發(fā)生費用的80%計算加計扣除。公告特別強調(diào)委托個人研發(fā)的，應憑個人出具的發(fā)票等合法有效憑證計算稅前加計扣除。
《通知》規(guī)定企業(yè)委托境外研發(fā)不得加計扣除，公告進一步對受托研發(fā)的境外機構或個人的范圍作了解釋，受托研發(fā)的境外機構是指依照外國和地區(qū)（含港澳臺）法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。受托研發(fā)的境外個人是指外籍（含港澳臺）個人。
?。ň牛┟鞔_不適用加計扣除優(yōu)惠政策行業(yè)企業(yè)的具體判定
《通知》列明了不適用加計扣除優(yōu)惠政策的七個行業(yè)，考慮到當前企業(yè)經(jīng)營多元化的情況，為合理判斷納稅人所屬行業(yè)，《公告》明確，《通知》所列七個行業(yè)企業(yè)是指以上述行業(yè)業(yè)務為主營業(yè)務，其研發(fā)費用發(fā)生當年的主營業(yè)務收入占企業(yè)按稅法第六條規(guī)定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業(yè)。
（十）明確研發(fā)項目輔助賬的式樣及日常管理
《通知》規(guī)定對享受加計扣除的研發(fā)費用按研發(fā)項目設置輔助賬，準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發(fā)費用實際發(fā)生額。為引導企業(yè)準確核算，同時便于稅務機關后續(xù)管理與核查，公告對允許加計扣除的研發(fā)費用項目設置了“研發(fā)支出”輔助賬和“研發(fā)支出”輔助帳匯總表樣式，企業(yè)在研發(fā)項目立項時參照樣式設置研發(fā)支出輔助賬，年末按樣式填報“研發(fā)支出”輔助帳匯總表。
?。ㄊ唬┟鞔_企業(yè)享受加計扣除優(yōu)惠的申報及備案管理
為保證優(yōu)惠政策正確執(zhí)行，公告明確，年度納稅申報時，根據(jù)研發(fā)支出輔助賬匯總表，填報研發(fā)項目可加計扣除研發(fā)費用情況歸集表，在年度納稅申報時隨申報表一并報送。
研發(fā)費用加計扣除實行備案管理, 除“備案資料”和“主要留存?zhèn)洳橘Y料” 按照本公告規(guī)定執(zhí)行外，其他備案管理要求按照《國家稅務總局關于發(fā)布<企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策事項辦理辦法>的公告》（國家稅務總局公告2015年第76號）的規(guī)定執(zhí)行。
根據(jù)《技術合同認定登記管理辦法》（國科發(fā)政字〔2000〕63號）第六條規(guī)定，未申請認定登記和未予登記的技術合同，不得享受國家對有關促進科技成果轉化規(guī)定的稅收、信貸和獎勵等方面的優(yōu)惠政策。據(jù)此，涉及委托、合作研究開發(fā)的合同需經(jīng)科技主管部門登記，該資料需要留存?zhèn)洳椤?br /> 若企業(yè)的研發(fā)項目已取得地市級（含）以上科技行政主管部門出具的鑒定意見，也應作為資料留存?zhèn)洳椤?br /> （十二）明確稅務機關強化研發(fā)費用加計扣除后續(xù)管理與核查要求
為進一步落實簡政放權放管結合的工作要求，《通知》要求稅務部門加強研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的后續(xù)管理，公告進一步提出了后續(xù)管理的具體要求，即每年匯算清繳期結束后應開展核查，核查面不得低于享受該優(yōu)惠企業(yè)戶數(shù)的20%。省級稅務機關可根據(jù)實際情況制訂具體核查辦法或工作措施。
?。ㄊ┟鞔_施行時間
與《通知》的執(zhí)行時間相一致，公告適用于2016年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。
來源：國家稅務總局
